100 年度 4 月份第 2 次/ 適用法令錯誤致溢繳稅款

甲所有土地於民國86年間經法院強制執行拍定，並由法院代為扣繳按一般用地稅率核算之土地增值稅。嗣甲之債權人Ａ以該土地符合89年1月26日修正公布前土地稅法（下稱修正前土地稅法）第39條之2及農業發展條例（下稱修正前農業發展條例）第27條規定之免徵土地增值稅要件，向稽徵機關主張上述移轉應免徵土地增值稅，並應將扣繳之稅款退還執行法院。經稽徵機關以其與免徵土地增值稅要件不合為由予以否准後，債權人Ａ得否循序提起行政訴訟法第5條第2項規定之訴訟為救濟？

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債務人所有土地於民國 86 年間經民事強制執行拍定，如符合 72 年 8 月 1  日修正公布農業發展條例第 27 條（78  年 10 月 30 日修正公布土地稅法第 39 條之 2）規定免徵土地增值稅要件，依本院 80 年 6  月12  日庭長評事聯席會議決議，當然發生免稅效果。如稽徵機關予以核課，並函請執行法院代為扣繳完竣，即屬適用法令錯誤致債務人溢繳稅款，債務人除得對違法課稅處分為爭訟外，亦得依稅捐稽徵法第 28 條規定，請求稽徵機關退還已扣繳之稅款予執行法院。

抵押權係以物之交換價值為內容之物權，就拍賣土地課徵土地增值稅之處分，因減少該強制執行事件之抵押權人得優先受償之金額，而減損抵押權之價值，致直接侵害此等抵押權人之抵押權，故此等抵押權人對稽徵機關所為課徵土地增值稅處分有法律上之利害關係，得對違法課稅處分循序提起行政訴訟法第 4  條規定之撤銷訴訟，以為救濟。而稅捐稽徵法第 28 條規定之退稅請求，係請求稽徵機關作成准退稅之行政處分，原應由納稅義務人即債務人為之，惟因上述對違法課徵土地增值稅處分有法律上利害關係之抵押權人，其權利將因債務人是否行使退稅請求而直接受影響，自應許其於債務人怠於行使退稅請求時，得代位債務人請求稽徵機關退還溢繳之稅款予執行法院，進而於遭否准後，得循序提起行政訴訟法第 5  條規定之課予義務訴訟，以資救濟。

至其餘債權人，縱因違法課稅處分減少其債權受分配之金額，因僅是受清償程度之經濟上利益受影響，並無法律上之利害關係，不得對違法課稅處分循序提起撤銷訴訟，亦無從代位行使稅捐稽徵法第 28 條規定之退稅請求而提起課予義務訴訟。